《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細則于2009年1月1日起實施，實施細則第六條規(guī)定：“納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，應(yīng)當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其貨物的銷售額”。于是有的稅務(wù)機關(guān)依此規(guī)定要求建安企業(yè)自產(chǎn)自用的瀝青混凝土繳納增值稅、外購材料用于建安工程也要繳納增值稅。筆者就這些問題進行一些探討，提出不同看法，供參考。
一、《中華人民共和國增值稅暫行條例》實施細則第六條是由國稅發(fā)［2002］117號文件演變而來，主要目的是為了避免對納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為重復(fù)征稅，如國稅函發(fā)［1997］186號文件規(guī)定：納稅人自產(chǎn)鋁合金用于工程的應(yīng)繳納增值稅，同時應(yīng)將鋁合金并入工程價款計征營業(yè)稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》實施細則在［2002］117號文件的基礎(chǔ)上取消了分開征稅的條件和自產(chǎn)貨物的范圍，但其對納稅人的規(guī)定仍有效，如國稅發(fā)［2002］117號文件規(guī)定：本通知所稱納稅人是指從事貨物生產(chǎn)的單位或個人。建安企業(yè)是提供施工勞務(wù)的行業(yè)，不屬于從事貨物生產(chǎn)的單位，它與從事貨物生產(chǎn)的單位最大區(qū)別是產(chǎn)品不可移動，如道路、橋梁、房屋等，在建設(shè)過程中購進部分原材料并進行加工是建安企業(yè)的普遍現(xiàn)象，如：包工包料建造房屋，施工方購進水泥、黃沙、鋼材等原料經(jīng)加工拌和、施工建成房屋；橋梁施工企業(yè)購進水泥、黃沙、鋼材澆鑄成橋墩；公路施工企業(yè)購進石子、瀝青等原料用機械設(shè)備將其拌和成瀝青混凝土并用機械設(shè)備將瀝青混凝土制成道路等。這類企業(yè)有一個共同的特點，就是購進原料經(jīng)過一系列的生產(chǎn)、加工過程形成不動產(chǎn)，盡管在生產(chǎn)加工過程中，有些半成品是可以移動的，但由于這只是生產(chǎn)不動產(chǎn)的一個環(huán)節(jié)，且并未對外銷售，如果我們?nèi)藶榈貙⑵浞植痖_來，對中間產(chǎn)品征收增值稅，顯然與經(jīng)營業(yè)務(wù)的實質(zhì)不相符合，且無法合理確定計稅依據(jù)，將引起稅收征管體系的混亂，讓人感覺到對建安行業(yè)既征增值稅又征營業(yè)稅。通過以上分析，筆者認為，對建安企業(yè)內(nèi)部非獨立核算的中間產(chǎn)品不應(yīng)征增值稅。
二、建安企業(yè)內(nèi)部若設(shè)立獨立核算單位，且中間產(chǎn)品既有企業(yè)自用也有對外銷售，此種情況下，該獨立核算單位可以視為從事生產(chǎn)經(jīng)營的單位，稅務(wù)機關(guān)可按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》實施細則第六條、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》實施細則第七條的規(guī)定，對自用及對外銷售的半成品征收增值稅，對營業(yè)額減除自用貨物價值后的余額征收營業(yè)稅。
三、外購材料用于工程應(yīng)當繳納營業(yè)稅，不繳增值稅?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例》實施細則第十六條的規(guī)定：除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》實施細則第七條主要是規(guī)范提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為，并未涉及提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時提供外購貨物的行為。
外購材料用于工程的有兩種情況，一種是納稅人將外購材料用于自建工程，按照上述規(guī)定不繳增值稅；另一種是納稅人將工程分包給其他單位，但分包單位仍使用納稅人外購的材料，這種情況下，納稅人并未將材料銷售給分包方，而是將材料用于工程，此部分材料價款已包括在總承包額扣除分包金額中，仍屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的營業(yè)額，不繳增值稅。
四、建安企業(yè)應(yīng)做好準備，適應(yīng)政策變化。首先，要了解國家對建筑業(yè)產(chǎn)品有關(guān)增值稅的規(guī)定，財稅［2009］9號《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》規(guī)定對建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含粘土實心磚、瓦）、商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）可按6%的征收率征收增值稅。對瀝青為原料生產(chǎn)的瀝青混凝土不可按簡易辦法征收，其稅率為17%。其次，調(diào)整生產(chǎn)環(huán)節(jié)，取消內(nèi)部結(jié)算和對外銷售，這種情況下，企業(yè)既未發(fā)生銷售也未發(fā)生視同銷售行為，不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)；再次，對內(nèi)部獨立核算的單位，要向主管國稅機關(guān)申請一般納稅人資格認定，在經(jīng)營過程中盡力取得可抵扣銷項稅額的增值稅專用發(fā)票，并按規(guī)定核算銷項稅額和進項稅額。對可實行簡易征收辦法的產(chǎn)品申請按6%的征收率簡易征收。
一、《中華人民共和國增值稅暫行條例》實施細則第六條是由國稅發(fā)［2002］117號文件演變而來，主要目的是為了避免對納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為重復(fù)征稅，如國稅函發(fā)［1997］186號文件規(guī)定：納稅人自產(chǎn)鋁合金用于工程的應(yīng)繳納增值稅，同時應(yīng)將鋁合金并入工程價款計征營業(yè)稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》實施細則在［2002］117號文件的基礎(chǔ)上取消了分開征稅的條件和自產(chǎn)貨物的范圍，但其對納稅人的規(guī)定仍有效，如國稅發(fā)［2002］117號文件規(guī)定：本通知所稱納稅人是指從事貨物生產(chǎn)的單位或個人。建安企業(yè)是提供施工勞務(wù)的行業(yè)，不屬于從事貨物生產(chǎn)的單位，它與從事貨物生產(chǎn)的單位最大區(qū)別是產(chǎn)品不可移動，如道路、橋梁、房屋等，在建設(shè)過程中購進部分原材料并進行加工是建安企業(yè)的普遍現(xiàn)象，如：包工包料建造房屋，施工方購進水泥、黃沙、鋼材等原料經(jīng)加工拌和、施工建成房屋；橋梁施工企業(yè)購進水泥、黃沙、鋼材澆鑄成橋墩；公路施工企業(yè)購進石子、瀝青等原料用機械設(shè)備將其拌和成瀝青混凝土并用機械設(shè)備將瀝青混凝土制成道路等。這類企業(yè)有一個共同的特點，就是購進原料經(jīng)過一系列的生產(chǎn)、加工過程形成不動產(chǎn)，盡管在生產(chǎn)加工過程中，有些半成品是可以移動的，但由于這只是生產(chǎn)不動產(chǎn)的一個環(huán)節(jié)，且并未對外銷售，如果我們?nèi)藶榈貙⑵浞植痖_來，對中間產(chǎn)品征收增值稅，顯然與經(jīng)營業(yè)務(wù)的實質(zhì)不相符合，且無法合理確定計稅依據(jù)，將引起稅收征管體系的混亂，讓人感覺到對建安行業(yè)既征增值稅又征營業(yè)稅。通過以上分析，筆者認為，對建安企業(yè)內(nèi)部非獨立核算的中間產(chǎn)品不應(yīng)征增值稅。
二、建安企業(yè)內(nèi)部若設(shè)立獨立核算單位，且中間產(chǎn)品既有企業(yè)自用也有對外銷售，此種情況下，該獨立核算單位可以視為從事生產(chǎn)經(jīng)營的單位，稅務(wù)機關(guān)可按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》實施細則第六條、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》實施細則第七條的規(guī)定，對自用及對外銷售的半成品征收增值稅，對營業(yè)額減除自用貨物價值后的余額征收營業(yè)稅。
三、外購材料用于工程應(yīng)當繳納營業(yè)稅，不繳增值稅?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例》實施細則第十六條的規(guī)定：除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》實施細則第七條主要是規(guī)范提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為，并未涉及提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時提供外購貨物的行為。
外購材料用于工程的有兩種情況，一種是納稅人將外購材料用于自建工程，按照上述規(guī)定不繳增值稅；另一種是納稅人將工程分包給其他單位，但分包單位仍使用納稅人外購的材料，這種情況下，納稅人并未將材料銷售給分包方，而是將材料用于工程，此部分材料價款已包括在總承包額扣除分包金額中，仍屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的營業(yè)額，不繳增值稅。
四、建安企業(yè)應(yīng)做好準備，適應(yīng)政策變化。首先，要了解國家對建筑業(yè)產(chǎn)品有關(guān)增值稅的規(guī)定，財稅［2009］9號《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》規(guī)定對建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含粘土實心磚、瓦）、商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）可按6%的征收率征收增值稅。對瀝青為原料生產(chǎn)的瀝青混凝土不可按簡易辦法征收，其稅率為17%。其次，調(diào)整生產(chǎn)環(huán)節(jié)，取消內(nèi)部結(jié)算和對外銷售，這種情況下，企業(yè)既未發(fā)生銷售也未發(fā)生視同銷售行為，不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)；再次，對內(nèi)部獨立核算的單位，要向主管國稅機關(guān)申請一般納稅人資格認定，在經(jīng)營過程中盡力取得可抵扣銷項稅額的增值稅專用發(fā)票，并按規(guī)定核算銷項稅額和進項稅額。對可實行簡易征收辦法的產(chǎn)品申請按6%的征收率簡易征收。
